Yabancı Hisse Senetleri ve Vergisel Boyutu

VUK'nun 279. maddesi Türk ve yabancı hisse senetleri ile fon portföyünün en az yüzde 51'i Türkiye'de kurulmuş bulunan şirketlerin hisse senetlerinden oluşan yatırım fonu katılma belgelerinin alış bedeli ile değerleneceğini belirtmiştir. Alış be¬deli bu kıymetlerin alındığı anda bunlara ödenen tutarlardır. Bun¬ların dışında kalan her türlü menkul kıymet borsa rayici ile değer¬lenir.

Hisse senetleri alımı nedeniyle oluşan kur farkı ya da kredi faizi, ait olduğu dönemde gider olarak kayıtlara alınır. (olumlu kur farkı olması halinde gelir olarak kayıtlara alınacaktır.)

Hisse senetleri alış bedeli ile değerlendiğinden geçici vergi ve dönem sonlarında değerlemeye tabi tutulmaz. Kar zarar hisse senedi elden çıkarıldığında hesaplanır.


Aşağıdaki istisna şartları söz konusu olmadığı sürece elde edilen Türkiye’de vergilendirilir.

Satın alınan hisse senetleri ile ilgili bir temettü söz konusu olduğu taktirde, kurumlar vergisi kanunu açısından “5.2. Yurt dışı iştirak kazançları istisnası” kapsamında değerlendirilebilmesi için aşağıdaki şartların toplu olarak sağlanması gerekmektedir:

• İştirak edilen kurumun anonim veya limited şirket niteliğinde bir kurum olması,
• İştirak edilen kurumun kanuni ve iş merkezinin Türkiye’de bulunmaması,
• İştirak payını elinde tutan kurumun, yurt dışı iştirakin ödenmiş sermayesinin en az %10’una sahip olması,
• İştirak kazancının elde edildiği tarih itibarıyla, iştirak payının kesintisiz olarak en az bir yıl süre ile elde tutulması,
• İştirak kazancının (kâr payı dağıtımına kaynak olan kazançlar üzerinden ödenen vergiler de dahil olmak üzere) iştirak edilen kurumun faaliyette bulunduğu ülke vergi kanunları uyarınca en az %15 oranında; iştirak edilen yabancı kurumun esas faaliyet konusunun finansman temini veya sigorta hizmetlerinin sunulması ya da menkul kıymet yatırımı olması durumunda, iştirak edilen kurumun faaliyette bulunduğu ülke vergi kanunları uyarınca en az Türkiye’de uygulanan kurumlar vergisi oranında, gelir ve kurumlar vergisi benzeri toplam vergi yükü taşıması,
• İştirak kazancının, elde edildiği hesap dönemine ilişkin kurumlar vergisi beyannamesinin verilmesi gereken tarihe kadar Türkiye’ye transfer edilmesi

Elden çıkarılan hisse senetlerinden elde edilen kazançların “5.3. Tam mükellef anonim şirketlerin yurt dışı iştirak hisselerini elden çıkarmalarına ilişkin istisna” kapsamında değerlendirilebilmesi için ise aşağıdaki şartların gerçekleşmesi gerekmektedir.

Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (c) bendi ile kazancın elde edildiği tarih itibarıyla aralıksız olarak en az bir yıl süreyle nakit varlıklar dışında kalan aktif toplamının %75 veya daha fazlası, tam mükellef olmayan anonim veya limited şirket niteliğindeki şirketlerin her birinin sermayesine en az %10 oranında iştirakten oluşan tam mükellefiyete tabi anonim şirketlerin, en az 2 tam yıl süreyle aktiflerinde yer alan yurt dışı iştirak hisselerinin elden çıkarılmasından doğan kurum kazançları, kurumlar vergisinden istisna edilmiştir.
Buna göre, bentte yer alan istisnadan sadece belli şartları taşıyan tam mükellefiyete tabi anonim şirketler yararlanabilecek olup anonim şirketin;
• Yurt dışı iştiraklerinin anonim veya limited şirket niteliğinde olması ve bu iştiraklerin Türkiye’de tam mükellef olmaması,
• Yurt dışı iştirak kazancının elde edildiği tarih itibarıyla; aralıksız olarak en az bir yıl süreyle nakit varlıklar dışında kalan aktif toplamının %75 veya daha fazlasının yurt dışı iştirak hisselerinden oluşması ve yurt dışı iştiraklerinin her birinin sermayesine en az %10 oranında iştirak etmesi
• Satışa konu iştirak hisselerini, elden çıkarma tarihi itibarıyla en az iki tam yıl (730 gün) süreyle aktifinde tutmuş olması

Yurt dışındaki hisse senetlerinden elde edilen kazançlarla ilgili olarak (temettü ya da değer artış kazancı) yurt dışında ödenmiş olan bir vergi söz konusu olabilir. Bu verginin Türkiye’de ödenecek olan kurumlar vergisinden mahsubu konusunda öncelikle (var ise) kazanca konu olan hisse senedinin ihraç edildiği ülke ile Türkiye’nin imzalamış olduğu çifte vergilemeyi önleme anlaşmasının ilgili maddelerine ve Kurumlar Vergisi Kanunun 33.maddesine göre yapılır.

Vergisel Açıdan Finansal Kiralama – Banka Kredisi Karşılaştırması

Finansal Kiralama, 3226 sayılı Finansal Kiralama Kanunu ile vergisel olarak da VUK’nun mükerrer 290. maddesiyle düzenlenmiştir.

Finansal kiralama yolu ile yapılan edinimlerde en önemli avantaj kalemi olan indirimli olarak uygulanan KDV oranı 31.12.2007’de yürürlüğe giren Bakanlar Kurulu Kararı ile kaldırılmıştır.

Bu karara göre; Finansal kiralama işlemlerinde, işleme konu olan malın tabi olduğu katma değer vergisi oranı uygulanır.

Öte yandan finansal kiralama aracılığı ile gerçekleştirilecek yatırımların, Yatırım Teşvik Belgesi 'ne bağlanması mümkündür. Teşvik Belgesi kapsamında finansal kiralama aracılığı ile alımı gerçekleştirilecek makine teçhizat KDV 'den istisnadır.

Her iki edinimde de amortisman oranı, söz konusu sabit kıymetin VUK tebliğlerinde yer alan faydalı ömrü nispetinde olacaktır.

Banka kredisi ile alınan sabit kıymetlerle ilgili olarak hesaplanan kur farkı ve faizler 163 seri VUK genel tebliğine göre aşağıdaki şekilde düzenlenmiştir.

“1.Yatırımların finansmanında kullanılan kredilerle ilgili faizlerden kuruluş dönemine ait olanların sabit kıymetle birlikte amortisman yoluyla itfa edilmek üzere yatırım maliyetine eklenmesi gerekmekte; işletme dönemine ait olanların ise, ilgili bulundukları yıllarda doğrudan gider yazılması ya da maliyete intikal ettirilmek suretiyle amortismana tabi tutulması,

2. Döviz kredisi kullanılarak yurt dışından sabit kıymet ithal edilmesi sırasında veya sonradan bu kıymetlere ilişkin borç taksitlerinin değerlemesi dolayısıyla ortaya çıkan kur farklarından, sabit kıymetin iktisap edildiği dönem sonuna kadar olanların, kıymetin maliyetine eklenmesi zorunlu bulunmakta; aynı kıymetlerle ilgili söz konusu dönemden sonra ortaya çıkan kur farklarının ise, ait oldukları yıllarda doğrudan gider yazılması ya da maliyete intikal ettirilerek amortisman konusu yapılması,

mümkün bulunmaktadır.”

Finansal kiralama ile edinimlerde ise kur ve faizlerle ilgili durum farklılık arz etmektedir. Bir çok görüş finansal kiralama ile banka kredisinin bir farkı olmadığı, bu nedenle 163 seri numaralı VUK genel tebliğindeki hükümlerin finansal kiralamada da geçerli olduğu yönündedir.

Bununla birlikte Maliye Bakanlığı finansal kiramalarda uygulanacak kur farkı ile ilgili vermiş olduğu muhtelif görüşlerde “finansal kiralama yoluyla edinilen kıymetlere ilişkin olarak kiralama süresi içinde sözleşmeye istinaden yabancı para üzerinden yapılan kira ödemelerinin değerlemesi sonucu ortaya çıkan kur farklarının, finansal kiralama konusu kıymetin maliyetine intikal ettirilmesi ve maliyete eklenen bu farkların ilgili kıymetin amortisman süresi içinde itfa edilmesi” gerektiğini belirtmiştir. Sadece kur farkı ile ilgili olarak verilen bu görüşün faizleri de kapsadığı düşünülmektedir.

Sonuç olarak özellikle Bakanlar kurulunun KDV oranları ile ilgili yapmış olduğu değişiklik sonrasında finansal kiralamanın, banka kredisi karşısında bir avantajı kalmamıştır. Ayrıca finansal kiralamalarda hesaplanan faiz ve kur farkları konusundaki muallak durum dikkate alındığında banka kredisi ile edinimde ilk yıl sonundaki faiz ve kur farkları dışındaki faiz ve kur farklarının gider yazılabilmesi mümkün olduğundan vergisel anlamda daha avantajlı olduğu bile söylenebilir.

5746 Sayılı Araştırma ve Geliştirme Faaliyetlerinin Desteklenmesi Hakkında Kanun ve Değerlendirmesi

1- GETİRİLEN FIRSAT VE AVANTAJLAR

5746 Sayılı Araştırma ve Geliştirme Faaliyetlerinin Desteklenmesi Hakkında Kanun ile önemli destek ve teşvikler uygulamaya konulmaktadır.

Bunlar sırasıyla; Ar-Ge indirimi , Gelir Vergisi stopajı teşviki , Sigorta primi desteği , Damga Vergisi istisnası ve Teknogirişim sermayesi desteğidir.

Ar-Ge İndirimiyle teknoloji merkezi işletmelerinde, Ar-Ge merkezlerinde, kamu kurum ve kuruluşları ile kanunla kurulan vakıflar tarafından veya uluslararası fonlarca desteklenen Ar-Ge ve yenilik projelerinde ve teknogirişim sermaye desteklerinden yararlananlarca gerçekleştirilen Ar-Ge harcamalarının yüzde 100'ü yapıldığı yılda; ayrıca amortisman süresince vergi matrahından düşülecek. Böylece, Ar-GE harcamalarının yüzde 200'ünün vergi matrahından indirilmesi mümkün olmaktadır. 500'den fazla AR-GE personeli çalıştıran işletmeler, her yıl, bir yıl öncesine göre yaptıkları ilave Ar-Ge harcamalarının yarısını daha vergi matrahından indirebilecekler. İlgili yıl, kazancın yetersizliği dolayısıyla indirilemeyen kısım yeniden değerleme oranında artırılarak sonraki hesap dönemlerinde indirilebilecektir.
.
Gelir vergisi stopajı teşviki uygulaması ile, kamu personeli hariç olmak üzere teknoloji merkezi işletmelerinde, Ar-Ge merkezlerinde, kamu kurum ve kuruluşları ile kanunla kurulan vakıflar tarafından veya uluslararası fonlarca desteklenen ya da TÜBİTAK tarafından yürütülen Ar-Ge ve yenilik projeleri, teknogirişim sermaye desteklerinden yararlanan işletmelerde ve rekabet öncesi işbirliği projelerinde çalışan Ar-Ge ve destek personelinin ; bu çalışmaları karşılığında elde ettikleri ücretlerinin doktoralı olanlar için yüzde doksanı, diğerleri için yüzde sekseni gelir vergisinden istisna edilebilecektir.

Sigorta primi desteği uygulaması ile, gelir vergisi stopaj teşvikinden yararlanacak işletmelerde çalışanlar ile Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanununun geçici 2 nci maddesi uyarınca ücreti gelir vergisinden istisna olan personelin; bu çalışmaları karşılığında elde ettikleri ücretleri üzerinden hesaplanan sigorta primi işveren hissesinin yarısı, her bir çalışan için beş yıl süreyle Maliye Bakanlığı bütçesine konulacak ödenekten karşılanacaktır.
Damga vergisi istisnası uygulaması ile, Kanun kapsamındaki Ar-Ge ve yenilik faaliyetleri ile ilgili olarak düzenlenen kağıtlardan damga vergisi alınmayacaktır.
Teknogirişim sermayesi desteği uygulaması ile de, merkezi yönetim kapsamındaki kamu idareleri tarafından, örgün öğrenim veren üniversitelerin herhangi bir lisans programından bir yıl içinde mezun olabilecek durumdaki öğrenci, yüksek lisans veya doktora öğrencisi ya da lisans, yüksek lisans veya doktora derecelerinden birini ön başvuru tarihinden en çok beş yıl önce almış kişilere, bir defaya mahsus olmak üzere teminat alınmaksızın 100.000 Yeni Türk Lirasına kadar teknogirişim sermayesi desteği hibe olarak verilecek. Bu destekten yararlanacakların sayısı yılda 100’ü geçemeyecektir.

Görüldüğü üzere kanun kapsamında olan kuruluşlara, yapmış oldukları Ar-Ge harcamalarının kurum kazancından indirilmesi, yine kanun kapsamındaki personele verilen ücretler üzerinden ödedikleri gelir vergisi ve SSK prim yükünün hafifletilmesi, teknogirişim sermayesi ile de yeni girişimcilere destek olunması gibi bir çok uygulama hayata geçecektir.

Teknoloji ve Ar-Ge alanında çok gerilerde kalan ülkemiz orta vadede rakip ülkelerle arayı kapatmalıdır. Gelişmiş ülkelerde milli gelirin yüzde 3’üne varan oranlarda yapılan Ar-Ge yatırımı ülkemizde binde 7’ler düzeyinde seyretmektedir. Bu kanunla beraber devlet bazı gelirlerinden feragat ederek özel sektöre Ar-Ge alanına yatırımı daha cazip hale getirmektedir. Bu da ülkemizin dışa bağımlılığını ve buna bağlı olarak cari açığı azaltıp, uluslararası rekabette öne çıkmamızı sağlayacaktır.

2- DİKKAT EDİLMESİ GEREKEN HUSUSLAR

Öncelikle kanunun kapsamına dikkat edilmesi gerekmektedir. Zaten kanunla ilgili yapılan eleştirilerden biri de budur. Kanunun 2.maddesinde sayılan teşvik ve destek unsurlarının kapsamı, maddenin ilgili fıkrasında belirtilmiştir. Örnek vermek gerekirse kanunun 2.maddesindeki gelir vergisi stopajı teşviki Teknoloji Geliştirme Bölgelerinde çalışan personeli kapsamamaktadır. Teknoloji Geliştirme Bölgesi Kanununa göre teknoparkta görevli Ar-Ge personelinin ücretinin tamamı gelir ve damga vergisinden istisna edilmiştir. Ancak, teknoparkta görevli ve bölge yöneticisinin kontrolünde olan bir projede çalışan herhangi bir Ar-Ge personelinin, bölge dışında görevli olarak geçirdiği günlerin ücreti gelir vergisinden istisna edilememektedir. Çünkü Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu’na göre, bölgede çalışan Ar-Ge personelinin gelir vergisi istisnasından yararlanması için fiilen bölgede bulunma şartı vardır.

Öte yandan sigorta primi teşvikinden teknoparklarda çalışan ve ücreti gelir vergisinden istisna olan personelin de yararlanması öngörülmüştür. Fakat dikkat edilmesi gereken husus, bu personelin Ar-Ge projesi ile ilgili bölge dışında geçirdiği günlere ait ücretinin teşvikten yararlanamayacağıdır.

Diğer dikkat edilmesi gereken konular, kanunun 4.maddesinde yer alan “uygulama ve denetim esasları” bölümünde yer almaktadır. Buna göre;

Kanun kapsamındaki destek ve teşvik unsurlarından yararlanma şartlarının taşındığına dair tespitler en geç iki yıllık süreler itibariyle yapılacaktır. Bu nedenle kanunda yer alan teşviklerden yararlanan firmaların, gereken şartları taşımaları sadece teşviğe hak kazanırken değil ondan sonraki periyotta da önem arz etmektedir.

Kanunda öngörülen şartların ihlali veya teşvik ve destek unsurlarının amacı dışında kullanılması halinde, zamanında tahakkuk ettirilmemiş vergiler yönünden vergi ziyaı doğacak, verilen vergi dışı destekler de gecikme zammı uygulanarak tahsil edilecektir.

Son olarak dikkat edilmesi gereken husus bu kanun kapsamındaki teşvik ve desteklerden yararlananların, Gelir Vergisi Kanunun 89 uncu maddesinin birinci fıkrasının (9) numaralı bendi, Kurumlar Vergisi Kanunun 10 uncu maddesinin birinci fıkrasının (a) bendi ve 5084 sayılı Yatırımların ve İstihdamın Teşviki ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanunun aynı mahiyetteki hükümlerinden ayrıca yararlanamayacaklarıdır.

Dikkat edilmesi gereken konularda daha sağlıklı bir değerlendirmeyi, uygulamaya yönelik yönetmeliklerin yayınlanmasından sonra yapmak mümkün olacaktır.

3- DEĞERLENDİRME

Ülkemizin teknoloji ve Ar-Ge yatırımları konusunda çok geride kaldığı bir gerçektir. Bunun da en önemli etkilerinden biri dışa bağımlılık sonucu kronikleşen cari açıktır. Kanun ile Türk şirketleri Ar-Ge konusunda artık daha cesur hareket edecektir. Ayrıca milyarlarca dolarlık bütçeyi Ar-Ge'ye tahsis eden dünya devlerinin, çalışmalarının bir bölümünü Türkiye'ye kaydırması da beklenmektedir.

Öte yandan kanunla ilgili bizim de paylaştığımız bir takım soru işaretleri bulunmaktadır. Öncelikle düzenlemenin daha çok büyük şirketleri ilgilendirdiği söylenebilir. Ar-Ge Merkezleri için teşvik esaslarında en az 50 Ar-Ge personeli istihdamı zorunluluğunun olması bir çok firmanın düzenlemeden faydalanmasını zorlaştıracaktır. Özellikle %98’i 50’ye kadar işçi çalıştıran KOBİ’lerin 50 personelli Ar-Ge merkezi kuramayacakları gerçeğinden hareketle, KOBİ’lerin proje bazlı destekler dışında kanundaki düzenlemelerden yararlanması pek mümkün görünmemektedir.

Diğer bir eleştiri de teknoparkların sigorta primi teşviği dışında, düzenleme kapsamına alınmamasıdır. Kanunun uygulamaya geçmesinden sonra teknoparkların cazibesini yitireceği endişeleri bulunmaktadır. Ama kanunun, teknoparklarda yoğun talep nedeniyle kira vb. maliyetlerin çok arttığı, bir çok şirketin Ar-Ge merkezlerini kendi işletmelerinde kurma taleplerinin yoğun bir şekilde dile getirildiği bir dönemde hazırlandığı da unutulmamalıdır.

Vergi ve diğer yasal yükümlülükler konusundaki teşvikler yeterli olmakla birlikte destek konusunda eksiklikler olduğu da söylenebilir. Teknogirişim sermayesi kapsamında hibe olarak verilecek tutarın üst sınırının 100.000 YTL olması ve toplam yardım tutarının 10.000.000 YTL’yi geçemeyecek olması kanundan beklenen faydanın azalmasına neden olmaktadır.

4- SONUÇ

Bilindiği gibi kanunların tek başına, tüm sorunları çözmesi ya da talepleri karşılaması mümkün değildir. En az kanunun kendisi kadar uygulanma biçimi de büyük önem arz etmektedir. Kanunun 4. maddesinin 6.fıkrasında uygulama ve denetime ilişkin usul ve esasların TÜBİTAK’ın görüşü alınmak suretiyle Maliye Bakanlığı ile Ticaret Bakanlığı tarafından birlikte çıkarılacak yönetmelikle belirleneceği belirtilmiştir. Dolayısıyla uygulamaya ve denetime yönelik ilgili yönetmeliklerin bir an önce çıkması ve işletmelerin plan ve projelerinin buna göre belirlemesi büyük önem arz etmektedir.

VERGİSEL AÇIDAN TRANSİT TİCARET

GENEL BİLGİ:

Türkiye’ye net döviz girişi sağlanması şartıyla; kendi kaynaklarımızdan döviz tahsisi yapılarak veya döviz tahsisi yapılmaksızın satın alınan yabancı menşeli malların transit olarak doğrudan doğruya bir başka ülkeye satılmasıdır.

Transit ticaret konu olan malların satın alınması ithalat, satılması da ihracat sayılmadığından, malın satın alınmasına ilişkin işlemler, İthalat Rejim Kararı ve Yönetmeliği hükümlerine, malın satılmasına ilişkin işlemler, İhracat Rejimi Kararı ve İhracat Yönetmeliği hükümlerine tabi tutulmaz. Gümrük idarelerince verilebilecek izne istinaden malların Türk gümrük hattını aşarak işçilik görmek üzere fiktif depo veya antrepolara alınması “fiili ithalat” hükmünde değildir. Dolayısıyla transit ticaret şeklinde yapılan satışların gelir vergisi kanununun 40/1. maddesi kapsamına girmemektedir.

Transit ticaret talepleri, Transit Ticaret Formu düzenlenmek suretiyle bankalara yapılır. (İlgili Tebliğ Ekinde Form Örneği Bulunmaktadır.)

Transit ticarette alış ve satış bedelleri arasında lehte fark olması esastır. Aleyhte fark olması halinde, Transit Ticaret Formunun düzenlenmesine ilişkin talepler; aleyhte farkın kambiyo mevzuatında belirlenen genel terkin limitini aşmaması ya da mucbir sebebin ispatı halinde ilgili bankalarca, genel terkin limitini aşmasıyla birlikte mucbir sebep dışındaki haklı sebeplere dayanması halinde de Dış Ticaret Müsteşarlığınca sonuçlandırılır.

Transit ticarete konu olan mallarla ilgili olarak, ithalata ve ihracata ilişkin vergi, resim, harç ve fon tahsil edilmez.

Uluslar arası yasaklanmış mallar ile Dış Ticaret Müsteşarlığı’nın madde politikası itibariyle transit ticaretinin yapılmasının uygun görmediği mallar transit ticarete konu olamaz. İthalat ve ihracat yapılması yasaklanmış ülkelerle transit ticaret yapılamaz.

Transit ticaret yapabilmek için, transit taciri tarafından düzenlenip aracı bankaya onaylattırılan belge olarak “Transit Ticaret Formu” kullanılmaktadır. (Dış Ticaret Müsteşarlığı, Transit Ticarete İlişkin Tebliğ – Tebliğ No: İhracat 2006/6)

Transit ticaret konusu malın satılacağı ülke veya ülkelerin, malın miktar ve satış bedelinin “Transit Ticaret Formu”nun düzenlenme aşamasında belirlenmemiş olması “Transit Ticaret Formunun düzenlenmesine engel teşkil etmemektedir.

Transit ticarette satış bedellerinin transit ticaret bedeli olarak alışının yapılabilmesi için yurt dışından geldiğinin tespiti şarttır. Alış bedelinin transfer, satış bedelinin tahsil edilebilmesi için mutlaka Transit Ticaret Formu’nun düzenlenmiş olması gerekmektedir. Malın alış bedeli döviz olarak banka kaynağından ödeniyor ise döviz satım belgesi, malın satış bedelinin tahsilinde ise döviz alım belgesi düzenlenir.

KDV AÇISINDAN TRANSİT TİCARET

Bilindiği gibi KDV Beyannamesi KDV’nin konusu giren işlemlerin beyan edildiği bir beyannamedir. Bir işlemin KDV’nin konusuna girebilmesi için, mal teslimleri bakımından teslim anında malın Türkiye’de olması, hizmet şeklinde işlemler bakımından ise hizmetin yurt içinde cereyan etmesi gerekir. Örnek vermek gerekirse; yurt dışında taahhüt işi yapan bir firmanın Türkiye’deki bilançosunda kayıtlı fakat milli olmayan iş makinesı yurt dışında iken satılırsa, satış faturası Türkiye’den kesilip gönderilse dahi bu teslim Türkiye dışında cereyan ettiği için KDV’nin konusuna girmez ve söz konusu fatura KDV beyannamesinin hiçbir yerinde gösterilmez. Aynı şekilde transit ticarete konu mallar şirketin mal varlığına girip çıkmasına ve satışın fatura ile belgelenmesine rağmen, bu mallar millileştirilmeksizin satışa konu olduğu için KDV’nin konusuna girmez ve KDV beyannamesinde hiçbir şekilde gösterilmez.

TRANSİT TİCARETİN MUHASEBELEŞTİRİLMESİ

Transit ticaret işlemlerinin muhasebeleştirilmesinde aşağıdaki yöntem önerilmektedir.

Transit ticarete konu olacak malın satın alınması :

---------------------/--------------------------------------

157.xx Mal bedeli ve Yapılan Diğer Giderler

320 Satıcılar

--------------------/---------------------------------------

Satış aşaması :

---------------------------/----------------------------------

120.xx

601.xx Y.Dışı Satışlar

Transit Ticaret

--------------------/-----------------------------------------

623 D.Satışların Maliyeti

157.xx

---------------------/----------------------------------------

Kaynaklar:

* Dış Ticaret Müsteşarlığı Transit Ticarete İlişkin Tebliğ – Tebliğ No: 2006 / 6

* KDV Beyannamesi Düzenleme Kılavuzu – Mehmet MAÇ

* Transit Ticaretin Vergisel Boyutu – Ercan Alptürk – Temmuz 2005 Yaklaşım Dergisi

AR-GE HARCAMALARININ VERGİSEL BOYUTU

I- GİRİŞ

Ülkelerin gelişmişlik düzeyi, Ar-Ge harcamalarına ayırdıkları kaynakların büyüklüğü ile ölçülmektedir. Ar-Ge kalkınmanın sihirli anahtarıdır. Bu alanda gelişmiş batılı ülkeler arasında amansız bir çekişme ve yarış yaşanmaktadır. Buna karşılık gelişmekte olan ülkeler kaynak yetersizliği ya da sorunun önem ve ağırlığını henüz kavrayamadıkları için araştırma ve geliştirme harcama yarışının çok gerisinde kalmışlardır.[1]

Bir diğer husus, yapılmakta olan Ar-Ge faaliyetlerinin ağırlıklı olarak kamu kesimi tarafından mı yoksa özel sektör tarafından mı yapıldığıdır. Bu durum gelişmiş ülkeler ve gelişmekte olan ülkeler arasındaki farkı gözler önüne sermektedir.

Örneğin Çin’de kamu, Ar-Ge harcamalarının sadece %30’unu yüklenmektedir. İrlanda’da ise kamu %32,9’luk bir Ar-Ge harcaması yapıyor. Finlandiya’da bu rakam sadece %26,3. Türkiye’de ise Ar-Ge harcamalarının %67’i kamu tarafından yapılmaktadır.[2]

Yapılan Ar-Ge harcamalarının ülkelerin gayri safi milli hasılalarına oranı da ülkelerin gelişmişlik seviyeleri açısından önem arz etmektedir. Bu oranın AB ülkelerindeki oranı %1,84, ABD’de %2,68, Japonya’da %3,18 iken Türkiye’de yaklaşık % 1’dir.

Yukarıda veriler ışığında, özellikle Türkiye gibi gelişmekte olan ülkelerde yapılması gereken iki şey öne çıkmaktadır. Bunlardan birincisi Ar-Ge harcamalarının GSMH’ya oranın gelişmiş ülkelerinkine yakın seviyelere getirilmesi, ikinci ise Ar-Ge harcamalarının ağırlıklı olarak özel sektör tarafından gerçekleştirilmesidir.

II- TANIMLAR VE VERGİ KANUNLARINDA YER ALAN TEŞVİKLER

Teknolojik gelişme ve Ar-Ge’nin ülkelerin kalkınmasındaki öneminin farkına varılmasıyla birlikte çeşitli yasal düzenlemelerle bazı teşvik ve yardımlar yürürlüğe girmiştir. Bunlardan vergisel boyutu itibariyle 4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu ile Gelir Vergisi Kanunu, Kurumlar Vergisi Kanunu, Katma Değer Vergisi Kanununda getirilen düzenlemeler önem arz etmektedir.

A-TEKNOLOJİ GELİŞTİRME BÖLGELERİ KANUNUNDAKİ DÜZENLEMELER

1. Yasal düzenleme
4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanununun vergilemeye yönelik hükümler içeren 8 inci maddesinin üçüncü, dördüncü ve beşinci fıkraları, 5035 sayılı Kanunla yürürlükten kaldırılarak, bu hükümler 4691 sayılı Kanuna eklenen geçici 2 nci maddede yeniden düzenlenmiştir. 5281 sayılı Kanunun 41 inci maddesiyle de anılan geçici 2 nci maddeye üçüncü fıkra eklenmiş olup madde aşağıdaki gibidir:
“Geçici Madde 2 – Yönetici şirketlerin bu Kanun uygulaması kapsamında elde ettikleri kazançlar ile bölgede faaliyet gösteren gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin, münhasıran bu bölgedeki yazılım ve Ar-Ge faaliyetlerinden elde ettikleri kazançları 31/12/2013 tarihine kadar gelir ve kurumlar vergisinden müstesnadır.
Bölgede çalışan araştırmacı, yazılımcı ve Ar-Ge personelinin bu görevleri ile ilgili ücretleri 31/12/2013 tarihine kadar her türlü vergiden müstesnadır. Yönetici şirket, ücreti gelir vergisi istisnasından yararlanan kişilerin bölgede fiilen çalışıp çalışmadığını denetler. Bölgede fiilen çalışmayanlara istisna uygulandığının tespit edilmesi halinde, ziyaa uğratılan vergi ve buna ilişkin cezalardan yönetici şirket de ayrıca sorumludur.
Bu madde hükümleri TÜBİTAK-Marmara Araştırma Merkezi Teknoloji Serbest Bölgesi yönetici şirketi, bu bölgede faaliyet gösteren Gelir ve Kurumlar Vergisi mükellefleri ile bölgede çalışan araştırmacı, yazılımcı ve Ar-Ge personelinin bu görevleri ile ilgili ücretleri bakımından da uygulanır.”
2. Yazılım ve Ar-Ge faaliyetlerinden elde edilen kazançlarda kurumlar vergisi istisnasının kapsamı
Yapılan düzenlemeyle teknoloji geliştirme bölgelerinde faaliyet gösteren mükelleflerin, münhasıran bu bölgedeki yazılım ve Ar-Ge faaliyetlerinden elde ettikleri kazançlar, faaliyete başlanılan tarihten bağımsız olmak üzere, 31/12/2013 tarihine kadar kurumlar vergisinden istisna edilmiştir.
Bölgede faaliyette bulunan mükelleflerin bölge dışında gerçekleştirdikleri faaliyetlerinden elde ettiği kazançlar, yazılım ve Ar-Ge faaliyetlerinden elde edilmiş olsa dahi istisnadan yararlanamaz.
Öte yandan, teknoloji geliştirme bölgelerinde yazılım ve Ar-Ge faaliyetinde bulunan şirketlerin, bu faaliyetler sonucu buldukları ürünleri kendilerinin seri üretime tabi tutarak pazarlamaları halinde, bu ürünlerin pazarlanmasından elde edilen kazançların lisans, patent gibi gayri maddi haklara isabet eden kısmı, transfer fiyatlandırması esaslarına göre ayrıştırılmak suretiyle istisnadan yararlanabilecektir. Üretim ve pazarlama organizasyonu nedeniyle doğan kazancın diğer kısmı ise istisna kapsamında değerlendirilmeyecektir. Ancak, lisans, patent gibi gayri maddi haklara bağlanmamış olmakla birlikte uyarlama, yerleştirme, geliştirme, revizyon, ek yazılım gibi faaliyetlerden elde edilen kazançların istisna kapsamında değerlendirileceği tabiidir.
Örneğin; teknoloji geliştirme bölgesinde yazılım faaliyetinde bulunan şirketin, ürettiği yazılımların lisans satışından veya kiralanmasından elde edeceği kazançlar istisnadan yararlanacak, ancak söz konusu yazılımın disk, CD veya elektronik ortamda pazarlanmasından elde edilen kazançların (lisansa isabet eden kısmı hariç) istisnadan yararlanması mümkün olmayacaktır.
Aynı şekilde, bir ilaç şirketince bölgede gerçekleştirilen Ar-Ge faaliyeti sonucu ortaya çıkan kanser ilacına ait gayrimaddi hakkın kiralanması veya devrinden elde edilecek kazançlar istisnadan yararlanacak, ilacın bizzat üretilerek satılması halinde bu faaliyetten elde edilen kazancın gayrimaddi hakka isabet eden kısmı hariç istisnadan yararlanması mümkün olmayacaktır.
İstisna uygulamasında, mükellefin tam veya dar mükellefiyet esasında kurumlar vergisine tabi olmasının bir önemi yoktur.
3. İstisna kapsamına giren faaliyetler
İstisna, sadece yazılım ve Ar-Ge faaliyetlerinden elde edilen kazançlara tanınmıştır.
4691 sayılı Kanunda;
“Araştırma ve Geliştirme (Ar-Ge), bilim ve teknolojinin gelişmesini sağlayacak yeni bilgileri elde etmek veya mevcut bilgilerle yeni malzeme, ürün ve araçlar üretmek, yazılım üretimi dahil olmak üzere yeni sistem, süreç ve hizmetler oluşturmak veya mevcut olanları geliştirmek amacı ile yapılan düzenli çalışmalar,
Yazılım, bir bilgisayar, iletişim cihazı veya bilgi teknolojilerine dayalı bir diğer cihazın çalışmasını ve kendisine verilen verilerle ilgili gereken işlemleri yapmasını sağlayan komutlar dizisinin veya programların ve bunların kod listesini, işletim ve kullanım kılavuzlarını da içeren belgelerin ve hizmetlerin tümü,”
olarak tanımlanmıştır.
B- KATMA DEĞER VERGİSİ KANUNUNDAKİ DÜZENLEMELER

Katma Değer Vergisi Kanununa eklenen geçici 20. maddesine göre; 4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanununa göre teknoloji geliştirme bölgesinde faaliyette bulunan girişimcilerin kazançlarının gelir veya kurumlar vergisinden istisna bulunduğu süre içinde münhasıran bu bölgelerde ürettikleri ve sistem yönetimi, veri yönetimi, iş uygulamaları, sektörel, internet, mobil ve askeri komuta kontrol uygulama yazılımı şeklindeki teslim ve hizmetleri katma değer vergisinden müstesnadır.
Maliye Bakanlığı; program ve lisans türleri itibarıyla istisnadan yararlanılacak bedele ilişkin olarak asgari sınır belirlemeye, istisna uygulanacak yazılım programlarını tanımlamaya ve uygulamaya ilişkin usul ve esasları tespit etmeye yetkilidir.

İstisna sadece, bölgede üretilecek yazılım, program ve lisansını kapsayacak bölge dışında yaratılan katma değeri kapsamayacaktır. Ayrıca katma değer vergisi istisnası sadece bölgede faaliyet gösteren kişi ve kurumlara tanınmış olup, bölgede yönetici şirket konumunda olan firmaların bu istisnadan yararlanması söz konusu değildir.[3]


C- KURUMLAR VERGİSİ KANUNUNDAKİ DÜZENLEMELER

1- Tanım ve Kapsam

5520 Sayılı Kanunun 10.maddesine göre; “(1) Kurumlar vergisi matrahının tespitinde; kurumlar vergisi beyannamesi üzerinde ayrıca gösterilmek şartıyla, kurum kazancından sırasıyla aşağıdaki indirimler yapılır:
a) Mükelleflerin, işletmeleri bünyesinde gerçekleştirdikleri münhasıran yeni teknoloji ve bilgi arayışına yönelik araştırma ve geliştirme harcamaları tutarının % 40'ı oranında hesaplanacak "Ar-Ge indirimi".
Araştırma ve geliştirme faaliyetleri ile doğrudan ilişkili olmayan giderlerden ve tamamen araştırma ve geliştirme faaliyetlerinde kullanılmayan amortismana tâbi iktisadî kıymetler için hesaplanan amortisman tutarlarından verilen paylar üzerinden Ar-Ge indirimi hesaplanmaz. Matrahın yetersiz olması nedeniyle ilgili dönemde indirim konusu yapılamayan tutar, sonraki hesap dönemlerine devreder. Ar-Ge indiriminden yararlanılacak harcamaların kapsamını ve uygulamadan yararlanılabilmesi için gerekli belgeler ile usûlleri belirlemeye Maliye Bakanlığı yetkilidir.”

5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu 1 No.lı Tebliğinde “araştırma” ve “geliştirme” kavramları ayrı ayrı tanımlanmamış, tebliğin 10.2.1. Tanımlar bölümünde “Ar-Ge Harcamaları” tanımlanırken 10.2 Ar-Ge İndirimi bölümüne gönderme yapılmıştır.

Kanun maddesinde ve tebliğin bu kısmındaki Ar-Ge faaliyeti “bilim ve teknolojinin gelişmesini sağlayacak yeni bilgileri elde etmek veya mevcut bilgilerle yeni malzeme, ürün ve araçlar üretmek, yazılım üretimi dahil olmak üzere yeni sistem, süreç ve hizmetler oluşturmak veya mevcut olanları geliştirmek amacıyla yapılan düzenli çalışmalar” olarak tanımlanmaktadır.

Görüldüğü gibi vergisel yönden “Araştırma” ve “Geliştirme” kavramları ayrı ayrı ele alınmamış, “Ar-Ge Faaliyetleri” olarak tanımlamaya gidilmiştir.

Öte yandan Türkiye Muhasebe Standartları Kurulu tarafından yayınlanan TMS 38 (Maddi Olmayan Duran Varlıklara İlişkin Türkiye Muhasebe Standardı”nın Ek bölümünün 8.maddesinde geliştirme ve araştırma ayrı ayrı tanımlanmıştır.

Geliştirme, “ticari üretim ya da kullanıma başlamadan önce, yeni veya önemli ölçüde geliştirilmiş malzeme, aygıt, ürün, süreç, sistem ya da hizmetlerin üretim planı veya tasarımında araştırma sonuçları ya da diğer bilgilerin uygulanmasıdır.” Şeklinde tanımlanmıştır.

Araştırma ise, “yeni bir bilimsel ya da teknik bilgi ve anlayış kazanma amacıyla üstlenilen özgün ve planlı incelemedir” şeklinde tanımlanmıştır.

2- Ar-Ge faaliyetleri

Kurumlar Vergisi Tebliğine geri dönersek tanımdan da anlaşılabileceği gibi Ar-Ge kısaca yeni teknoloji ve bilgi arayışına yönelik araştırma ve geliştirme faaliyetleri çerçevesinde işletme bünyesinde yapmış oldukları çalışmalar şeklinde tanımlanmıştır. Fakat tebliğ sadece tanımla yetinmemiş, Ar-Ge faaliyetlerine giren ve girmeyen faaliyetleri de saymıştır.

Buna göre aşağıdaki faaliyetler Ar-Ge faaliyetleridir:

- Bilimsel ve teknolojik alanlardaki belirsizlikleri gidermek ve bunları aydınlatmak amacıyla, bilim ve teknolojinin gelişmesini sağlayacak yeni teknik bilgilerin elde edilmesi,

- Yeni yöntemlerle yeni ürünler, madde ve malzemeler, araçlar, gereçler, işlemler, sistemler geliştirilmesi, tasarım ve çizim çalışmaları ile yeni teknikler ve prototipler üretilmesi,

- Yeni ve özgün, tasarıma dayanan yazılım faaliyetleri,

- Yeni üretim yöntem, süreç ve işlemlerinin araştırılması ve geliştirilmesi,

- Bir ürünün maliyetini düşürücü, kalite, standart ve performansını yükseltici yeni tekniklerin /teknolojilerin araştırılması.

Bu kapsamda değerlendirilen harcamalar da aşağıdaki gibidir:

Öncelikle Ar-Ge harcamalarının bu Tebliğ kapsamında değerlendirilebilmesi için ayrı bir Ar-Ge departmanı kurulmalıdır.

- İlk Madde ve Malzeme Giderleri

Ar-Ge faaliyetlerinde kullanılan direkt ilk madde, yardımcı madde, işletme malzemesi, ara mamül, yedek parça ve benzeri giderleri ile amortisman uygulamasına konu olmayan maddi ve gayri maddi kıymet iktisaplarına ilişkin giderleri kapsar.

- Personel Giderleri

Ar-Ge faaliyetlerinin yürütülmesi amacıyla çalıştırılan ve faaliyetin gerektirdiği nitelikteki personel ile ilgili olarak tahakkuk ettirilen ücretler ile bu mahiyetteki giderlerdir. Ar-Ge departmanında çalışıyor olsalar bile hizmetliler ve benzeri vasıfsız personel ile başka departmanda çalışıp günün bir kısmında Ar-Ge departmanında çalışan personele ödenen ücretler bu kapsamda değerlendirilecektir.

- Genel Giderler

Ar-Ge faaliyetinde yapılan elektrik, su, bakım-onarım, haberleşme, nakliye, sigorta, kitap, dergi ve benzeri bilimsel yayın giderleri ile bizzat Ar-Ge faaliyeti için kullanılan tesislerle ilgili kira giderleri Ar-Ge kapsamına girmektedir.

- Dışardan Sağlanan Fayda ve Hizmetler

Normal bakım ve onarım giderleri dışında Ar-Ge faaliyetleriyle ile ilgili olarak işletme dışında yerli veya yabancı diğer kurum ve kuruluşlardan mesleki veya teknik destek alınması veya bunlara yaptırılan analizlerle ilgili olarak yapılan ödemelerle, bu mahiyetteki diğer ödemelerdir.

- Vergi, Resim ve Harçlar

Doğrudan Ar-Ge faaliyetlerine ilişkin olan ve kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak dikkate alınan ayni vergi, resim ve harçları kapsar. Doğrudan Ar-Ge faaliyetlerinin yürütüldüğü taşınmazlar için ödenen vergiler, Ar-Ge projesinde kullanılmak üzere ithal edilen mallarla ilgili gümrük vergileri ile benzeri vergi, resim ve harçlar bu kapsamdadır.

- Amortisman ve Tükenme Payları:

Doğrudan Ar-Ge faaliyetlerinde kullanılan bina, makine-tesis ve cihazlar, taşıtlar, döşeme ve demirbaş gibi maddi ve maddi olmayan duran varlıklar için ayrılan amortisman ve tükenme paylarından oluşur.

Diğer taraftan, iktisadi kıymetin münhasıran Ar-Ge faaliyetlerinde kullanılması ve bu kullanımın sürekli olması gerekmektedir. Ar-Ge departmanı dışında başka faaliyetlerde de kullanılan iktisadi kıymetlere ilişkin amortismanlar Ar-Ge harcaması kapsamında değildir.

- Finansman Giderleri:

Ar-Ge projesi bazında yerli, yabancı ve uluslararası kurumlardan temin edilen kredilere ilişkin finansman giderleridir.

Fakat bu giderlerin Ar-Ge harcaması olarak değerlendirilmesi için tespit ve tevsik edilmesi gerekmektedir.

Ar-Ge sayılmayan faaliyetler de aşağıdaki gibidir:

- Pazar araştırması ya da satış promosyonu,

- Kalite kontrol,

- Sosyal bilimlerdeki araştırmalar,

- Petrol, doğalgaz, maden rezervleri arama ve sondaj faaliyetleri,

- İcat edilmiş ya da mevcut geliştirilmiş süreçlerin kullanımı,

- Biçimsel değişiklikler,

- Bilimsel ve teknolojik yenilik doğurmayan rutin faaliyetler,

- İlk kuruluş aşamasında kuruluş örgütlenmeyle ilgili araştırma giderleri,

- Proje sonucunda geliştirilen ürüne ilişkin fikri mülkiyet haklarının korunmasına yönelik çalışmalar,

- Numune verilmek amacıyla prototiplerden kopyalar çıkarılıp dağıtılması ve reklam amaçlı tüketici testleri.

Kurumlar Vergisi Kanunu açısından Ar-Ge harcamalarının aktifleştirilmesi ve daha sonra amortisman yoluyla itfa edilmesi gerekmektedir. Bu aktifleştirme süreci de, Ar-Ge faaliyetinin sonunda yani denemelerin son bulduğu, ilk üretimin yapıldığı aşamada sona erer. Ancak, tamamlanan bir proje sonucunda elde edilen ürünün geliştirilmesi amacıyla yapılacak çalışmalar, yeni Ar-Ge projesi olarak değerlendirilir.

İster aktifleştirilsin, ister doğrudan gider yazılsın ilgili dönemde yapılan Ar-Ge harcamalarının tamamı üzerinden %40 oranında Ar-Ge indirimi ayrıca hesaplanacak ve indirim konusu yapılacaktır.
Mükellefler, Ar-Ge harcamalarının %40’ı oranında hesaplayacakları Ar-Ge indirimini, beyanname üzerinden hesaplanan kurum kazancından indirebileceklerdir. Ar-Ge indirimi, Ar-Ge faaliyetine başlandığı andan itibaren hem yıllık beyannamede hem de geçici vergi beyannamelerinde uygulanabilecektir. Hesaplanan Ar-Ge indirimi tutarı, mükellefler tarafından yıllık kurumlar vergisi beyannamesi ile geçici vergi beyannamesinin ilgili satırına yazılarak kazançtan indirilecektir. İlgili dönemde kazancın yetersizliği nedeniyle indirim konusu yapılamayan Ar-Ge indirimi tutarı sonraki hesap dönemlerine devredecektir.

Hatırlatılması gereken bir husus, Teknoloji Geliştirme Bölgeleri ve Serbest Bölgelerde kazancına istisna uygulanacak Ar-Ge faaliyetleri için yapılan harcamalar dolayısıyla Ar-Ge indiriminden yararlanılması söz konusu değildir. Ancak, teknoloji geliştirme bölgelerinde veya serbest bölgelerde yürütülen Ar-Ge faaliyetlerinin işletmenin kendi faaliyetiyle ilgili olması ve anılan kanunlarda yer alan istisnalara konu olmaması durumunda, bu tür harcamalar Ar-Ge indirimi kapsamında değerlendirilecektir.

3- İNDİRİMDEN YARARLANMA PROSEDÜRÜ

Ar-Ge indiriminden yararlanmak isteyen mükellefler, proje ve uygulama aşamalarında aşağıda belirtilen belgeleri ilgili birimlere göndereceklerdir.

i- Ar-Ge Projesi Raporu: Formatı 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu 1 sıra numaralı Tebliği ekinde belirtilen bir rapor hazırlanıp Gelir İdaresi Başkanlığına elden ya da posta yoluyla gönderilir.

Bu raporda genel olarak firma hakkın genel bilgiler, projenin genel tanıtımı (amaçlar, aşamalar, başlangıç ve bitiş tarihleri, bütçe, Ar-Ge çalışmalarının yürütüleceği yer, sonuçta ortaya çıkacak fikri mülkiyet hakları ile ilgili beklentiler) gibi bilgiler yer alır.

Bakanlık raporun genel değerlendirmesini yaptıktan sonra, TÜBİTAK ve/veya üniversiteler ile araştırma konuda uzmanlaşmış kuruluşlara intikal ettirecektir. Bu süreçte ihtiyaç duyulması halinde ilave bilgi veya belgeler de isteyerek gerekli incelemeler tamamlanacak ve yine formatı ilgili tebliğ ekinde belirtilen değerlendirme raporunu Gelir İdaresi Başkanlığına ve başvuru sahibine gönderecektir. İnceleyen kuruluşlarca Ar-Ge faaliyeti olarak değerlendirilmeyen projeler için yapılan harcamalar mükellef tarafından haksız yere indirim konusu yapılırsa, vergi cezası ve gecikme faizi ile birlikte mükelleften tahsil edilir.

Diğer yandan, Ar-Ge indiriminden yararlanan mükelleflerin, kurumlar vergisi beyannamesinde yararlanılan Ar-Ge indiriminin doğru hesaplandığı ve uygulandığına ilişkin YMM tasdik raporunu ilgili mevzuatta belirtilen süre içinde bağlı bulundukları vergi dairelerine vermeleri gerekmektedir. Tam tasdik raporunda Ar-Ge indirimine ilişkin hususlara yer verilmesi halinde, Ar-Ge indirimine ilişkin olarak ayrıca tasdik raporu düzenlenmesine gerek bulunmamaktadır.




III- SONUÇ

Ülkemizin Ar-Ge yatırımları konusunda yeterli seviyede olmadığı bir gerçektir. Ayrıca mevcut Ar-Ge yatırımlarının gelişmiş ülkelerin aksine ağırlıklı olarak devlet tarafından finanse edildiği ve gerçekleştirildiği görülmektedir. Bu noktada özel sektörün de üzerine düşen görevi yerine getirebilmesi için başta vergi kanunlarında olmak üzere bir çok alanda Ar-Ge yatırımlarının teşvik edilmesini sağlayacak yasal adımların atılması gerekmektedir. Yukarıda da kısaca açıklamaya çalıştığımız indirim ve istisna türü teşviklerin yanında hala tasarı aşamasında olan “ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME FAALİYETLERİNİN DESTEKLENMESİ HAKKINDA KANUN TASARISI” ile Ar-Ge yatırımlarında gelişmiş ülkeler seviyesine çıkmak hedeflenmektedir.




[1] Araştırma – Geliştirme Harcamalarında Ar-Ge İndirimi, Selahattin Tuncer, Yaklaşım Dergisi, Mayıs 2006
[2] Turkishtime Dergisi, Ağustos 2007 Sayısı
[3] Nalan Akgün, Teknoloji Geliştirme Bölgelerinde Vergisel Avantajlar, www.verginet.net

İRTİBAT BÜROLARI - ÇİN VE RUSYA ORTAK NOKTALAR

Her iki ülke mevzuatı da incelendiğinde bu ülkelerde kurulacak irtibat bürolarının tabi olacakları yasal hak ve yükümlükler ile Türkiye’de kurulan yabancı şirketlere ait irtibat bürolarının Türkiye’de tabi oldukları hak yükümlülükler açısından büyük ölçüde benzerlikler arz etmektedir.

Türkiye’de olduğu gibi diğer ülkelerde de irtibat bürolarının ticari faaliyette bulunmaları yasaktır ve yine ülkemizde de olduğu gibi ülkelerin yasal mercilerinden gerekli izinlerin alınması gerekmektedir.

32 Sayılı Türk Parasını Koruma Hakkında Kararın 13. maddesine göre “Türkiye’de yerleşik kişilerin yurt dışında irtibat bürosu, temsilcilik ve benzerlerini kurmaları ve bunların kuruluş masrafları ile faaliyet giderlerinin bankalarca transferi serbesttir.”

Vergi kanunları açısından incelendiğinde de firmaların yurt dışındaki irtibat bürosu ile ilgili olarak yaptığı harcamaların, ticari faaliyetle ilgili olması ve bu hususların tevsik edilmesi kaydıyla kanuni defterlere gider yazılmasının mümkün olduğu görülmektedir.

Bu noktada, yurt dışındaki irtibat bürolarının ülke mevzuatlarına göre vermesi gerekebilecek vergi beyannameleri ve olası incelemeler (özellikle ticari faaliyette bulunup bulunmadığı ile ilgili) dolayısıyla da yapılan harcamalarla ilgili dökümantasyonun düzgün yapılması gerektiği unutulmamalıdır.

İrtibat bürolarında çalıştırılan personele ödenen ücretler konusunda ise, yurt dışındaki işyeri irtibat bürosu niteliğinde ise, yani bu işyerinin kendi hasılatı yoksa, yani işyerine ilişkin masraflar Türkiye’den karşılanıp Türkiye’de gider kaydedilmekte ise, uyruğuna ve ikamet yerine bakılmaksızın bu ofiste çalışanlara yapılan ücret ödemeleri prensip olarak gelir vergisi stopajına tabidir. Ancak söz konusu ücret ödemeleri ilgili ülke vergi kanunlarına göre o ülkede gelir vergisi veya benzeri bir vergiye tabi tutulmakta ise, bu ücret gelirinin Türkiye’de ayrıca vergilenmemesi gerekmektedir. (Ayrıca hangi ülkede irtibat bürosu kurulacaksa o ülkeyle imzalanan çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmalarına bakılması gerekmektedir.) Hatırlanması gereken bir diğer husus bazı ülkelerdeki irtibat ofislerinde (ÇİN) kendi ülkesinin vatandaşlarının da çalıştırılması istenebilmektedir.

Yurt dışında irtibat bürosu kuran firmalara vergisel anlamda sağlanan bir teşvik ya da avantaja mevzuatta rastlanılmamıştır. Öte yandan Dış Ticaret Müsteşarlığı tarafından “Yurt Dışında Ofis - Mağaza Açma, İşletme ve Marka Tanıtım Faaliyetlerinin Desteklenmesi Hakkında Tebliğ” hükümleri uyarınca Yurtdışında açılan mağaza, depo, ofis, showroom’ların kira ve demirbaş/dekorasyon giderlerinin bir kısmı (belirli bir üst limit dahilinde) desteklenmektedir. Yurt dışında açılacak irtibat bürosunun bu tebliğ kapsamına girip girmemesi vergisel bir durum olmadığından, konuyla ilgili bilginin Dış Ticaret Müşteşarlığından alınabilecektir.

61 Seri No.lu KDVGT Kapsamında Yapılan Satışlarda İade Alınacak KDV’nin Belirlenmesi Ve KDV Beyannamesine Aktarılmasında Özellik Arzeden Durumlar

KDVK’nun 11. maddesinin (b) bendinde bahsedilen Türkiye’de ikamet etmeyen yolculara yapılan teslimler 43 Seri No.lu KDVGT ile ihracat istisnası kapsamına alınmış ve uygulama ile ilgili düzenlemeler yapılmıştır. Bu düzenlemeye göre istisna, verginin satışı sırasında tahsil edilip, malın yurt dışına çıkarılışını müteakip alıcıya iade edilmektedir.

Fakat Türkiye’deki ihracatın artması özellikle de Sovyetler Birliğinin dağılması sonucu oluşan konjonktürde Türkiye’ye bu bölgeden gelen turistlerin kendi ülkelerinde satmak üzere burada aldığı malların hacminin artması ve bu yönde gelen talepler doğrultusunda Maliye Bakanlığı 3065 sayılı Kanunun verdiği yetkiye dayanarak, 01.03.1997 tarihli Resmi Gazetede yayınlanıp yürürlüğe giren 61 Seri No’lı KDVGT’ni yayınlamıştır. (Daha sonra yayınlanan 64 ve 71 Seri No.lu KDVGT’lerinde aynı konuyla ilgili ek düzenlemeler bulunmaktadır.)

61 Seri No.lı tebliğde ilk olarak; “Türkiye’de ikamet etmeyenlere döviz karşılığı satışlarda KDV İhracat İstisnası izin belgesi” alınması ile ilgili aranılan şartlar ve yapılması gereken işlemlerden bahsettikten sonra bizim konumuzu ilgilendiren, yapılan satışların beyannamede gösterilme şekli ve de iade talep edilecek tutarla ilgili bilgiler verilmektedir.

Tebliğin 4. maddesinde “Bu kapsamda yapılan satışlar, ihracat istisnasına ilişkin esaslar çerçevesinde beyan edilecektir. Buna göre, Türkiye'de ikamet etmeyenlere 1 ay içinde yapılan satışların toplam bedeli, beyannamenin 24. satırına dahil edilecektir. Bu satışlardan en geç beyanname verme süresinin son gününe kadar faturaları gümrükte onaylatılarak satıcılara intikal ettirilenler, bu süre içinde döviz alım belgesi de temin edilmek şartıyla, aynı beyannamenin ihracat istisnasına ait 25. satırında gösterilerek katma değer vergisi matrahından indirilecektir. Bu döneme ait beyannameye, gümrükte onaylanan Özel Faturaların tarih, sıra ve seri numaraları ile tutarlarını ihtiva eden bir listenin yanı sıra bu tutarlara ait döviz alım belgeleri de eklenecektir. Liste işletme yetkililerince kaşe ve imza tatbiki suretiyle onaylanacaktır.
Bu satışların bünyesine giren vergiler, indirimin mümkün olmaması halinde, bu Tebliğin 6. bölümündeki açıklamalara uyulmak şartıyla genel esaslar çerçevesinde mükellefe nakden veya mahsuben iade edilebilecektir. İade için "İade Hakkı Doğuran İşlemlere ve ihraç Kaydıyla Teslimlere Ait Bildirim"in doldurulması gerekmektedir. Bildirimin 71. satırına istisna kapsamındaki satışlara ait bedeller, 72. satırına ise bu satışların bünyesine giren vergiler yazılacak, bildirimin diğer satırları bu bilgilere göre doldurulacaktır.” denilmektedir.
Yukarıda tebliğde geçen ifadelere ve tebliğin sonunda verilen örneğe bakıldığında, 61 No.lı tebliğ kapsamında yapılan satışların ilgili aya ait beyanname verme günü sonuna kadar DAB (Döviz Alım Belgesi) ve onaylı özel faturaları gelenlerle ilgili KDV Beyannamesinin nasıl doldurulacağı hakkında bilgi verildiği ama bahsedilen beyanname formatının eski olduğu fark edilecektir. Bilindiği gibi tebliğin yayınlandığı 1997 tarihinden itibaren KDV Beyannamesi müteakip defalar değişikliğe uğramıştır. Ayrıca bugün bir çok mükellef e-beyanname olarak beyannamelerini hazırlayıp elektronik ortamda göndermektedirler.

“Yeni KDV Beyannamesinde bavul ticareti kapsamındaki satışların ve iade edilecek vergilerin beyanında önemli değişiklik yapılmıştır. Daha önce satışın yapıldığı dönemde istisna şartları da gerçekleşmiş ise yüklenilen vergilerden indirilemeyen tutar iade edilmekteydi. Satışın yapıldığı dönemde istisna şartları gerçekleşmemiş ise, şartların gerçekleştiği dönemde yüklenilen vergiler değil, daha önce beyan edilen tutar indirim ve iade konusu yapılmaktaydı. Yeni beyanname dizaynına göre, her halükarda yüklenilen vergiler indirim ve iade konusu yapılacaktır.”[1]

Yine aynı Tebliğin 4. maddesinin devamında ise “Türkiye’de ikamet etmeyenlere Özel Fatura düzenlenerek vergi tahsil edilmeden yapılan satışlardan beyanname verme süresi içinde döviz alım belgesi temin edilemeyen ve gümrükte onaylanmış Özel Faturası intikal etmeyenler hakkında aşağıdaki şekilde işlem yapılacaktır.
- Bu satışlara ait bedeller, satışın yapıldığı dönem beyannamesinin 24. satırına dahil edilecek, ancak 25. satırda matrahtan düşülmeyecek, böylece üzerlerinden vergi hesaplanacaktır.
- Bu satışlara ait Özel Faturanın, bu Tebliğin (3/d) bölümünde belirtilen süreler ve esaslar çerçevesinde gümrükte onaylatılıp, satıcıya intikal etmesi halinde, istisna kapsamında işlem yapılabilecektir. İstisna, onaylı Özel Faturanın satıcıya intikal ettiği dönemde uygulanacaktır. Bu dönem beyannamesinin 54. satırına, onaylı Özel Faturalarda gösterilen her mal için ait oldukları oranlara göre hesaplanacak katma değer vergisi, indirim olarak yazılacaktır. Fatura bedelleri bu dönem beyannamesinin 24 ve 25. satırlarına yazılmayacaktır.
Bu kapsamdaki satışlarda iade hakkı, gümrükte onaylanmış özel Faturanın satıcıya intikal ettiği dönemde doğmaktadır. Bu dönemde beyannameye ekli Bildirimin 71. satırına bu kapsamdaki satışların toplam bedeli, 72. satırına ise beyannamenin 54. satırında gösterilen tutar yazılacaktır. Beyannameye bildirim ile birlikte, bu kapsamdaki satışlara ait onaylı Özel Faturaların gösterildiği bir liste eklenecektir. Listenin yukarıda anlatıldığı şekilde onaylanması gerekmektedir. İade, bu Tebliğin 6. bölümündeki açıklamalara uyulmak şartıyla genel esaslar çerçevesinde yapılacaktır.” denilmektedir.
Bu noktada eski formattaki KDV Beyannamesi ve 61. No.lu tebliğdeki indirim-iade mekanizması ile yeni versiyon KDV Beyannamesinin doldurulma mantığı çelişmektedir. Bilindiği gibi 61 No.lu tebliğe göre ilgili ayda 61 No.lu Tebliğ kapsamında yapılan satışlardan, o ayın KDV Beyannamesi verme süresi sonuna kadar onaylı özel faturası gelen ve DAB’ı (Döviz Alım Belgesi) temin edilen satışlara konu olan mallar için yüklenilen KDV indirilemediği taktirde iadeye konu olmaktadır. Sonraki dönemde onaylı faturası ve DAB’ı temin edilen satışlarla ilgili ise yüklenilen KDV değil, önceki dönemde 25.satırda beyan edilip onaylı faturası ve DAB’ı ulaşmadığı için 36.satıra yazılamayıp indirilemeyen KDV iadeye konu olmaktadır.

Halen kullanılmakta olan KDV Beyannamesi formatında 61 no.lu KDVGT kapsamında ilgili ayda yapılan satışların tutarı ve hesaplanan KDV’si beyannamenin 24. ve 25. satırlarına yazılacaktır (E-beyanname’de matrah kısmındaki diğer işlemler bölümünde 502 no.lı kod). Buraya yazılacak tutarda gümrük onaylı özel faturası gelen ve DAB’ı olanlar ya da olmayanlar şeklinde bir ayrım yapılmayacak ilgili aydaki 61 No.lu Tebliğ kapsamındaki tüm satışlar ve bununla ilgili hesaplanan (ama alıcıdan tahsil edilmeyen) KDV 24. ve 25. satırlara yazılacaktır.

İlgili dönemde ya da önceki dönemlerde 61 No.lu KDVGT kapsamındaki satışlardan, gümrükçe onaylı faturaları ve DAB’ları temin edilen kısım için bu dönemde ya da önceki dönemlerde 25.satırda beyan edilen KDV tutarı, 36. satıra yazılarak indirime konu edilir. (Beyanname verme süresi sonuna kadar olan sürede onaylı fatura ve DAB’ı temin edilen satışlara ait olup 25.satırda fuzulen gösterilmiş bulunan KDV tutarı, aynı aya ait beyannamenin 36. satırında gösterilerek birbirini götürür. Ancak onaylı fatura ve DAB daha sonra ele geçirildiğinde ve gösterim şekli KDV ödenmesine yol açabilir, onaylı fatura ve DAB’ın temin edilmesine bağlı olarak daha sonraki aylara ait beyannamenin 36. satırında gösterilmek suretiyle indirim konusu yapılır, bu ayda indirimle giderilemeyen KDV varsa ve istenirse 9 no.lu tablo doldurulmak suretiyle iade talebine konu edilebilir.).[2] (E-beyannamede İndirimler kısmındaki 105 no.lu satır)

KDV Beyannamesinin 25. satırında beyan edilen 61 No.lu Tebliğ kapsamındaki satışlara ait KDV’den onaylı faturası ve DAB’ı beyanname verme süresine kadar gelen satışlarla ilgili beyan edilen KDV ve önceki dönemlerde satışı gerçekleşmiş ama yasal süreler içinde (satışı takip eden aydan itibaren 3 ay içinde yurt dışı edilmesi, faturası gümrükte onaylandıktan sonra bir ay içinde satıcıya ulaşması) onaylı faturası ve DAB’ı temin edilen satışlara ait önceki aylarda 25. satırda beyan edilmiş KDV, 36. satıra yazılarak indirim konusu yapılacaktır. Yeni KDV Beyannamesinde ise 36. satıra (61. No.lu KDV Genel Tebliği Kapsamındaki Teslimlerle İlgili Düzeltilecek KDV) yazılan tutarın TABLO 9 Diğer İade Hakkı Doğuran İşlemler bölümünde 407 Koduyla 61 No.lu KDV Genel Tebliği kapsamındaki teslimlerle ilgili düzeltilecek KDV olarak gösterilecek ve indirimle giderilemediği taktirde iade talebine konu olabilecektir.

407 sayılı Kod’un açıklamasına bakıldığında “Bu dönemde veya önceki dönemlerde yapılan 61 No.lu KDV Genel Tebliği kapsamındaki satışların, istisna şartları bu dönemde oluşan (Onaylı Özel Faturası ve Döviz Alım Bölgesi bu dönemde temin edilen) kısmı üzerinden hesaplanan KDV yazılacaktır.” denilmektedir. Ayrıca e-beyanname programındaki yardım menüsünde bulunan KDV Beyannamesi doldurma kılavuzuna bakıldığında da, “407 kodlu işlem türü satırına, 105 kodlu satırdaki tutar yazılacaktır. Bu işlemler dolayısıyla iade almak istemeyenler 403 ve 407 kodlu satırlara “0” girmelidir.” denilmektedir. 105 kodlu satırın ise beyanname düzenleme programına bakıldığında matbu KDV beyannamesindeki 36. satırın olduğu görülecektir.

Dolayısıyla Tebliğde belirtilen, satışın yapıldığı aya ait beyanname verme süresine kadar onaylı faturası ve DAB’ı temin edilen mallarla ilgili sadece yüklenilen KDV’nin iadeye konu olması, onaylı faturası ve DAB’ı sonraki dönemlerde ulaşan satışlarla ilgili ise yüklenilen KDV’nin değil de satışın yapıldığı dönem beyannamesinde 25.satıra yazılan ama o dönemde indirilemeyen KDV’nin iadeye konu edilebilmesi yeni formattaki beyanname doldurma mantalitesi ile çelişmektedir.

Yüklenilen KDV konusunda da aynı çelişkiler devam etmektedir. Yukarıda kısa olarak ta değindiğimiz gibi, eski beyanname düzenleme kılavuzu ve Tebliğe göre sadece satışın yapıldığı aya ait KDV Beyannamesi verme süresi sonuna kadar onaylı faturası ve DAB’ı gelen mallarla ilgili yüklenilen KDV iade konusu yapılabilmekte, bu süre zarfında onaylı faturası veya DAB’ı temin edilemeyenlerin ise yüklenilen KDV’si iade konusu yapılamamaktadır.

Oysa yeni beyannamede Sayın Kemal Oktar’ın da kitabında belirttiği gibi Yeni beyanname dizaynına göre, her halükarda yüklenilen vergiler indirim ve iade konusu yapılacaktır.

Nitekim hali hazırda kullanılan KDV Beyannamesinde İadeye konu olacak yüklenilecek KDV’nin yazılacağı Tablo 9’daki 403 Kodu açıklamasına bakıldığında; “bu dönem veya önceki dönemlerde 61 Seri No.lu KDV Genel Tebliği kapsamında yapılan ancak istisna şartları bu dönemde oluşan teslimlere ilişkin bedel ve bu teslimin bünyesine giren KDV yazılacaktır.”[3] denilmektedir.

Sonuç olarak yukarıdaki açıklamalar ışığında şu anda kullanılan KDV Beyannamesinde (hem matbu hem de e-beyanname) 61 Seri No.lu KDV Genel Tebliği kapsamında yapılan satışlarla ilgili hem yüklenilen hem de satış yapıldığında 25. satıra yazılarak beyan edilen KDV, söz konusu satışlarla ilgili onaylı fatura ve DAB temin edildiğinde indirimi mümkün olmadığı takdirde iadeye konu olabilecektir.

Konuyu daha anlaşılır kılmak için 61 Seri No.lu KDV Genel Tebliğinde bahsedilen örneğin KDV Beyannamesine nasıl aktarıldığı gösterilecek ve aynı işlemlerin 2006 döneminde gerçekleştiği varsayımıyla KDV Beyannamesi yeniden düzenlenecektir.

Örneği incelerken, TL tutarlar YTL’ye dönüştürülecek, örnekteki rakamları değiştirmemek için de KDV oranlarına dokunulmayacaktır. Ayrıca 61. no’lu tebliğ kapsamında özel fatura düzenleme sınırı örneğin, karşılaştırılabilir olmasını engellememesi bakımından dikkate alınmamıştır.

“ÖRNEK:
Türkiye'de İkamet Etmeyenlere Döviz Karşılığı Satışlarda Katma Değer Vergisi İhracat İstisnası İzin Belgesi alan mükellef (A)'nın Mart 1997 dönemindeki işlemleri aşağıdadır.
- Yurtiçi satışlar
150.000.000
- Türkiye'de ikamet etmeyenlere bu Tebliğ uyarınca vergi tahsil edilmeden Özel Fatura ile yapılan satışlar
600.000.000
- Vergi tahsil edilmeyen satışların bünyesine giren vergiler
60.000.000
- Önceki dönemden devreden indirilebilir vergi
24.000.000
- Bu döneme ait indirilebilir vergi
86.000.000
Türkiye'de ikamet etmeyenlere Özel Fatura ile yapılan satışların 500.000.000 liralık kısmına ait onaylı Özel Faturalar ve döviz alış belgeleri 25 Nisan 1997 tarihine kadar temin edilmiştir. Bu satışların bünyesine giren vergi 50.000.000 lira olarak hesaplanmaktadır.
Bu bilgilere göre mükellefin Mart 1997 dönemine ait beyannamesinin 24. satırında 750.000.000 lira, 25. satırında ise 500.000.000 lira yer alacaktır. Aynı dönemde mükellefin sonraki dönemlere devreden vergisi (62. satır) 72.500.000 lira olarak hesaplanacaktır.
Bu mükellefin Mart 1997 dönemine ait katma değer vergisi beyannamesine ekli bildirim ise aşağıdaki şekilde doldurulacaktır.
71. satır: 500.000.000
72. satır: 50.000.000
Bildirimin diğer satırları ve Beyanname, bu bilgiler dikkate alınarak 39 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliğindeki açıklamalar çerçevesinde doldurulacaktır.
Mart 1997 döneminde Türkiye'de ikamet etmeyenlere Özel Fatura ile yapılan ve 25 Nisan 1997 tarihine kadar döviz alım belgesi ile onaylı Özel Faturaları temin edilemeyen 100.000.000 liralık satış bu dönemde istisna kapsamına dahil edilmemiştir.
Bu satışlara ait Özel Faturaların Mayıs ayı içinde gümrükte onaylanıp satıcıya intikal etmesi halinde, Mayıs 1997 dönem beyannamesinin 54. satırına 15.000.000 (satılan malların genel vergi oranına tabi mallardan oluştuğu varsayılmaktadır) lira, 71. satırına 100.000.000 lira, 72. satırına 15.000.000 lira yazılacaktır. Beyannamenin 24 ve 25. satırlarına bu satışlar dahil edilmeyecektir.”[4]
Şimdi de aynı verilerin 2006 mart döneminde gerçekleştiğini varsayarak şu anda kullanılan KDV Beyannamesini düzenleyelim.
- Yurtiçi satışlar
150.,00 YTL
- Türkiye'de ikamet etmeyenlere bu Tebliğ uyarınca vergi tahsil edilmeden Özel Fatura ile yapılan satışlar
600,00 YTL
- Vergi tahsil edilmeyen satışların bünyesine giren vergiler
60,00 YTL
- Önceki dönemden devreden indirilebilir vergi
24,00 YTL
- Bu döneme ait indirilebilir vergi
86,00 YTL
Türkiye'de ikamet etmeyenlere Özel Fatura ile yapılan satışların 500,00 YTL’lik kısmına ait onaylı Özel Faturalar ve döviz alış belgeleri 20 Nisan 2006 tarihine kadar temin edilmiştir. Bu satışların bünyesine giren vergi 50,00 YTL olarak hesaplanmaktadır.
Bu bilgilere göre mükellefin Mart 2006 dönemine ait beyannamesinde 150,00 YTL’lik satışı ve bunla ilgili hesapladığı KDV’yi beyannamenin Matrah ve Vergi Bildirimi bölümünün ilgili satırlarına yazılır. Beyannamenin 24. ve 25. satırlarına mart ayında Türkiye’de ikamet etmeyenlere 61. No.lu Tebliğ uyarınca vergi tahsil edilmeden Özel Fatura ile yapılan satışların matrahı olan 600,00 YTL (24.satıra) ve bununla ilgili hesaplanan (ama tahsil edilmeyen) KDV’de (Tebliğin yayınlandığı tarihte KDV oranı %15 olduğundan ve karşılaştırma konusunda problem çıkmaması için KDV oranı yine %15 alınmıştır.) yani 90,00 YTL (25.satıra) yazılır.

Önceki dönemden devreden indirilebilir KDV olan 24,00 YTL, beyannamenin 32. satırına, bu döneme ait indirilebilir KDV olan 86,00 YTL ise 33. satıra yazılır.

Mart ayına ait KDV Beyannamesinin son verilme günü olan tarihe kadar onaylı faturası ve DAB’ı temin edilen 500,00 YTL’lik satışla ilgili aynı beyannamenin 25. satırına yazılan 75 YTL’lik kısmı beyannamenin 36. satırına yazılarak indirim konusu yapılır. Ayrıca mevcut KDV beyannamesi düzenlemesi ile ilgili yapılan açıklamalara istinaden, 36. satırına yazılan KDV tutarı ve buna ilişkin matrah (500,00 YTL matrah, 75 YTL KDV) beyannamenin arka tarafında bulunan Tablo 9 Diğer İade Hakkı Doğuran İşlemler bölümüne 407 kod numarasıyla yazılır. (70 ve 79 No.lu Satırlar arasındaki satırlara).

Mart ayında satılan ve mart ayı beyannamesinin son verilme tarihine kadar onaylı faturası ve DAB’ı temin edilen 500,00 YTL’lik satışı oluşturan mallarla ilgili yüklenilen KDV (600,00 YTL için 60 YTL ise 500,00 YTL lik kısmına 50 YTL tekabül etmektedir) olan 50 YTL, beyannamenin Tablo 9 kısmında bulunan Diğer İade Doğuran İşlemler Bölümünde bu sefer 403 kod numarasıyla 70 ve 79. satırlar arasındaki satırlara yazılır. (Teslim ve Hizmet Bedeli Satırına 500 YTL, İadeye Konu Olan KDV satırına ise 50 YTL).

Yukarıdaki örnekte de açıklamaya çalıştığımız gibi, yeni formattaki KDV Beyannamesi ile tebliğin yayınlandığı tarihteki KDV Beyannamesi arasındaki format farkı dolayısıyla iadeye konu olacak tutar konusunda farklılıklar söz konusu olmaktadır. Eski formattaki beyannamede mart ayında 50 YTL iadeye konu olabilecek KDV söz konusu iken, yeni format beyannamede 125 YTL iadeye konu olmaktadır. Ayrıca DAB’ı ve onaylı faturası yasal süre içinde olmak kaydıyla sonraki dönemde gelen satışlarla ilgili eski formattaki beyannamede yüklenilen KDV’nin iadeye konu olması söz konusu değil iken yeni format beyannamede Tablo 9’da bulunan 403 nolu kod açıklamasındaki “Bu dönem veya önceki dönem…” ibaresi ile Sayın Kemal Oktar’ın “yüklenilen KDV’nin her halükarda indirimi ya da iadeye konu edilebilmesi” yorumu yüklenilen KDV’nin iadeye konu edilebileceğini açık bir şekilde göstermektedir.

SONUÇ:

Tebliğde bahsedilen örneğin yeni beyanname formatına göre düzenlediğimiz yukarıdaki örnekte görüldüğü gibi 61. sayılı Katma Değer Vergisi Genel Tebliği’nde açıklanan bu kapsamdaki satışlarda ilgili yüklenilen ve beyan edilen KDV’nin iade mekanızması yeni beyanname formatında ve e-beyanname formatında değişikliğe uğramaktadır. Yni formata göre 61. No.lı Tebliğ kapsamındaki satışlarla ilgili hem yüklenilecek hem de beyan edilen KDV iade şartları oluştuğunda indirimi mümkün olmadığı takdirde iadeye konu olabilmektedir. Konu ile ilgili uygulayıcılar da tebliğdeki örneklerle beyanname düzenleme kılavuzundaki açıklamalar karşılaştırdığında kafalarında soru işaretleri oluşmaktadır. Biz de bu soru işaretlerini bir nebze azaltmak amacıyla bu çalışmayı hazırlamış bulunuyoruz. Fakat konu ile ilgili Vergi Daireleri arasında söz konusu olabilecek uygulama farklarını dikkate alarak, iade talebi söz konusu olduğu takdirde bağlı bulunulan Vergi Dairesinde konu ile ilgili görüş almanın yararlı olacağını inanmaktayız.
[1] Kemal Oktar, Gelir İdaresi Başkanlığı Müdürü, KDV İstisnalar ve İadeler, Sayfa 54, Maliye Hukuk Yayınları

[2] Mehmet Maç, YMM, Mali Çözüm 69, İSMMMO Yayın Organı
[3] Beyanname Düzenleme Programı, KDV Beyannamesi Doldurma Yardım Menüsü
[4] 61 Seri No’lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliğinden aynen alınmıştır.